Налоговые споры

Расчет штрафных санкций при ненадлежащем исполнении налогового обязательства

По общему принципу права, если просрочено налоговое обязательство, то штрафные санкции за допущенное нарушение рассчитываются только от той суммы обязательства, срок исполнения которого нарушен. Однако не исключены ситуации, когда законодатель может сформулировать норму права таким образом, что применение указанного принципа окажется под сомнением.

Кашин Роман
Кашин Роман

Юрист-лицензиат

(Дело № 117-8/2020/103А/1083К)

В судебной практике по спорам с налоговыми органами камнем преткновения часто становятся формулировки законодательства, не позволяющие однозначно оценить ту или иную ситуацию. Положения нормативных актов, которые каждая из сторон трактует в свою пользу, вынуждают обращаться за разрешением в суд. При этом на суд возлагается достаточно непростая задача дать объективную правовую оценку всем обстоятельствам дела с учетом двусмысленных формулировок законодателя. 

Обстоятельства дела

ОАО «У» (истец), более 50 % акций которого находится в коммунальной собственности, в соответствии с законодательством перечислило в бюджет часть своей прибыли в виде дивидендов за 2-е полугодие 2017 г. в сумме 64 732,80 бел. руб. Данная сумма подлежала уплате в бюджет не позднее 23.04.2018. Однако часть указанной суммы в размере 5364,39 бел. руб. была перечислена с просрочкой, а именно 24.04.2018.

Справочно. 
Обязанность организаций с долей государственной (коммунальной) собственности перечислять в бюджет часть прибыли (доходов) установлена Указом Президента Республики Беларусь от 28.12.2005 № 637 «О порядке исчисления в бюджет части прибыли государственных унитарных предприятий, государственных объединений, являющихся коммерческими организациями, а также доходов от находящихся в республиканской и коммунальной собственности акций (долей в уставных фондах) хозяйственных обществ и об образовании государственного целевого бюджетного фонда национального развития».

Подпунктом 1.18 п. 1 Декрета Президента Республики Беларусь от 20.03.1998 № 3 «О приватизации государственной собственности в Республике Беларусь» (далее — Декрет № 3) в редакции, действовавшей на момент уплаты дивидендов, предусмотрено, что в случае несвоевременного перечисления в бюджет дивидендов, начисленных на принадлежащие государству акции, с плательщика налоговыми органами в бесспорном порядке взыскиваются в бюджет основная сумма платежа, штраф в размере 10 % от причитающейся основной суммы платежа и пеня в размере, предусмотренном налоговым законодательством.

ОАО «У» в добровольном порядке платежным поручением перечислило штраф в сумме 6473,28 бел. руб. (10 % от общей суммы, подлежащей уплате в бюджет). Впоследствии ОАО «У» обнаружило, что сумма штрафа рассчитана им неверно.

Заявление ОАО «У» в налоговый орган о возврате или зачете излишне уплаченной суммы штрафа оставлено без удовлетворения. Административная жалоба ОАО «У» в вышестоящий налоговый орган также оставлена без удовлетворения, в связи с чем ОАО «У» обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь (далее — ИМНС) об отказе в проведении зачета (возврата) излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов.

Позиция истца

Истец в исковом заявлении указал, что штраф в сумме 6473,28 бел. руб. рассчитан и перечислен им в бюджет ошибочно. По мнению истца, штраф следовало рассчитать не от всей суммы, подлежащей уплате в бюджет, а только от той ее части, уплата которой была просрочена. Таким образом, сумма штрафа должна была составить 10 % от 5364,39 бел. руб., а не от 64 732,80 бел. руб.

Позиция ответчика 

Ответчик в отзыве на исковое заявление (а впоследствии в апелляционной и кассационной жалобах) указал, что в данном случае факт переплаты в бюджет отсутствует. По мнению ответчика, исходя из подп. 1.18 п. 1 Декрета № 3 (в редакции, действовавшей на момент уплаты штрафа) сумма штрафа должна рассчитываться от всей суммы, подлежащей уплате в бюджет, а не только от просроченной ее части.

Справочно.
В силу подп. 1.18 п. 1 Декрета № 3 (в редакции, действовавшей на момент уплаты штрафа) в случае несвоевременного перечисления в соответствующий бюджет дивидендов, начисленных на принадлежащие государству акции, с плательщика взыскиваются в бюджет основная сумма платежа, штраф в размере 10 % от причитающейся основной суммы платежа и пеня.

Кроме того, в кассационной жалобе ответчик указал, что согласно содержанию НК, а также подп. 1.20 п. 1 постановления Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 26.04.2013 № 14 «Об осуществлении налоговыми органами административных процедур и установлении форм документов» (далее — постановление МНС № 14) предусмотрен возврат из бюджета излишне уплаченных сумм налогов, сборов (пошлин), пеней. Порядок возврата излишне уплаченных сумм штрафов законодательством не определен. 

Выводы суда первой инстанции

Экономический суд, удовлетворяя заявление ОАО «У», указал на неправомерность исчисления штрафа от всей суммы подлежащих уплате дивидендов и отсутствие оснований для отказа налоговым органом в возврате излишне уплаченных 5936,84 бел. руб.

По мнению суда, исчисление штрафа, предусмотренного подп. 1.18 п. 1 Декрета № 3, осуществляется не от суммы подлежащих перечислению в бюджет дивидендов, а от причитающейся основной суммы платежа (дивидендов), перечисленной несвоевременно.

Следовательно, в соответствии с подп. 1.18 п. 1 Декрета № 3 плательщиком подлежал уплате штраф в сумме 536,44 бел. руб. (5364,39 руб. х 10 %). 

Предусмотренных законом оснований для уплаты ОАО «У» в бюджет 5936,84 бел. руб. штрафа не имелось.

Выводы суда апелляционной инстанции

Суд апелляционной инстанции, рассмотрев жалобу ответчика, признал выводы суда первой инстанции правильными, соответствующими установленным по делу фактическим обстоятельствам и оставил решение суда первой инстанции об отмене решения налогового органа об отказе в проведении зачета (возврата) излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов без изменения, а апелляционную жалобу — без удовлетворения.

Выводы суда кассационной инстанции

При рассмотрении кассационной жалобы судебная коллегия по экономическим делам Верховного Суда Республики Беларусь пришла к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения жалобы ответчика.

Судебная коллегия по экономическим делам Верховного Суда Республики Беларусь указала, что оценка возражениям налогового органа в данной части дана экономическим судом полная и правильная, исходя из принципов, предусмотренных Декретом Президента Республики Беларусь от 23.11.2017 № 7 «О развитии предпринимательства», а также принципов справедливости и оснований ответственности.

Суд кассационной инстанции посчитал правильным, законным и обоснованным вывод экономического суда первой инстанции о том, что исчисление штрафа, предусмотренного подп. 1.18 п. 1 Декрета № 3, осуществляется не от суммы подлежащих перечислению в бюджет дивидендов, а от причитающейся основной суммы платежа (дивидендов), перечисленной несвоевременно.

Доводы кассационной жалобы об отсутствии оснований для возврата денежных средств в рамках заявленной ОАО «У» административной процедуры судом кассационной инстанции не были приняты во внимание с учетом следующего.

Из переписки между ОАО «У» и налоговыми органами однозначно следует, что спорным вопросом является уплата штрафа в соответствии с подп. 1.18 п. 1 Декрета № 3 в связи с несвоевременным перечислением в бюджет 5364,39 бел. руб. дивидендов. 

Налоговый орган в своем решении также указал на то, что, по данным лицевого счета плательщика, у ОАО «У» отсутствуют излишне перечисленные или взысканные согласно подп. 1.18 п. 1 Декрета № 3 суммы штрафа. 

Таким образом, отказ по мотивам неосуществления административной процедуры по возврату излишне уплаченного штрафа ОАО «У» места не имел. 

Суд кассационной инстанции обратил внимание, что, несмотря на отсутствие в подп. 1.20 п. 1 постановления МНС № 14 указания возможности возврата из бюджета излишне уплаченных сумм штрафов, в прилагаемой к постановлению МНС № 14 форме заявления о зачете (возврате) сумм налогов, сборов (пошлин), пеней имеется указание на иной платеж в бюджет. То есть по общему смыслу постановления МНС № 14 речь идет о возможном возврате не только сумм налогов, сборов (пошлин), пеней, но и иных платежей.

При таких обстоятельствах судебная коллегия по экономическим делам Верховного Суда Республики Беларусь постановила, что принятые по делу судебные постановления судов первой и апелляционной инстанций подлежат оставлению без изменения, а кассационная жалоба налогового органа — без удовлетворения.


Анализ спора

Как видно из предмета спора, основные разногласия сторон основаны на противоречивых и неконкретных формулировках нормативных актов. 

Следует понимать, что при анализе того или иного положения нормативного акта нужно исходить не из формального прочтения отдельного фрагмента, а из смысла нормативного акта в целом. Так, в рассматриваемой ситуации формулировка подп. 1.18 п. 1 Декрета № 3 не позволяет однозначно утверждать, что расчет суммы штрафа должен производиться от суммы не перечисленных в срок дивидендов. В соответствующем положении нормативного акта указано, что штраф рассчитывается от причитающейся основной суммы платежа, что позволяет предположить, что речь идет о всей сумме, подлежащей уплате в бюджет. И только комплексный анализ нормативного акта в целом с учетом содержания подп. 1.8 п. 1 Декрета № 3 позволяет сделать вывод, что в данном случае под основной суммой платежа понимается основная сумма просроченного платежа. Очевидно, что налоговый орган будет трактовать подобные формулировки исключительно в свою пользу. 

Подобная ситуация наблюдается и с содержанием подп. 1.20 п. 1 постановления МНС № 14. Отсутствие в указанном подпункте термина «штраф» дало формальное основание налоговому органу утверждать, что административная процедура в отношении излишне уплаченных в бюджет штрафов отсутствует в принципе. Разумеется, это противоречит основному принципу гражданского права о возврате излишне или ошибочно уплаченных денежных сумм в целом и налогового законодательства — в частности. И только анализ всего нормативного акта, включая содержание приложения к нему, позволил судам всех инстанций прийти к обоснованному выводу о том, что речь и в НК, и в подп. 1.20 п. 1 постановления МНС № 14 идет о любых излишне уплаченных платежах в бюджет. 

Рекомендации налогоплательщикам:
1. При возникновении ситуации с переплатой или ошибочной уплатой сумм в бюджет необходимо внимательно изучить действующее законодательство и имеющуюся судебную практику. При этом не следует ограничиваться только формальным прочтением положений и норм, нужно проанализировать нормативный акт целиком и в комплексе с другими нормативными актами.
2. В случае возникновения соответствующего спора с налоговыми органами готовить заявления, жалобы, иски необходимо с учетом имеющейся судебной практики. То есть использовать выводы, которые были положены в основу судебных постановлений, вынесенных в пользу налогоплательщиков.

Последнее
по теме